Вибуття основних засобів

Податковий аспект.

При відображенні в бухгалтерському обліку операцій з продажу основних засобів слід врахувати всі податкові наслідки, що випливають з таких операцій. Значною мірою це стосується формування валових доходів і валових витрат з метою визначення податкової бази для нарахування податку на прибуток.

Насамперед слід визначити, до якої групи основних фондів належать об’єкти, що підлягають продажу. Зокрема, якщо такі об’єкти належать до І групи, то до валових доходів включається сума перевищення виручки від продажу об’єкта над його балансовою (залишковою) вартістю.1

У разі продажу об’єктів, котрі належать до ІІ, ІІІ чи VІ групи – на суму продажної вартості цих об’єктів зменшується балансова вартість відповідної групи. Це той самий випадок, при якому стає можливим залишок балансової вартості, за якою не стоїть жодної фізичної одиниці; у такому разі в наступному кварталі цей „невтілений” залишок відносять до валових витрат (див. п.п.8.4.7 Закону). Так само як цілком можливо, що фізичні одиниці залишились, а вартість вичерпана. Отже, у випадках, коли при черговому продажу виявляється, що зменшувати немає чого (тобто, коли продажна вартість перевищує залишок балансової вартості в той час як фізичні одиниці в наявності є), балансова вартість об’єктів, що залишились, прирівнюється до нуля, а сума перевищення включається до валового доходу (див. п.п. 8.4.4. Закону). Так само слід чинити при визначенні балансової вартості груп у разі внесення основних фондів до статутного капіталу інших підприємств (п.п.8.4.1).

Таким чином, відмінність відображення продаж основних фондів І групи від продажу основних фондів інших груп у податковому обліку полягає у тому, що валовий дохід у результаті таких операцій з об’єктам І групи визнається в момент продажу кожного об’єкта, а при продажу об’єктів, що належать до інших груп, валовий дохід за кожним випадком продажу визначити неможливо (податковий облік цих груп не ведеться пооб’єктно), отже, він визнається в цілому по групі, коли настане час. Цього часу можна очікувати роками. І це непогано з точки зору мінімізації податкової бази.

Стосовно податку на додану вартість слід нагадати, що згідно п.п.3.1.1. ст.3 Закону про податок на додану вартість операції з продажу основних фондів є об’єктом оподаткування ПДВ. При цьому база оподаткування визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості, визначеної за вільними або регульованими цінами.

Бухгалтерський аспект.

Продаж об’єктів основних засобів відображається в бухгалтерському обліку за таким алгоритмом:

Рахунки і події

Вищенаведену схему (втім, ,як і всі інші, показані нижче в таблицях) можна описати в декількох словах: передається об’єкт – списується з балансу його вартість, ця вартість, – разом з витратами, понесеними підприємством у зв’язку з таким продажем, – зменшує доходи, отримані від покупця (або нараховані до отримання), решта доходів – прибуток (або збиток, якщо витрати перевищили доходи). Усе інше, що може відбуватися в ході проведення таких операцій – теж відображається не інакше як: “що бачу – те й пишу”. Нічого такого, чого насправді не відбувається, в бухгалтерських проведеннях не повинно бути. Це стосується й нарахування різного роду податків і зборів, що випливає в ході тих чи інших операцій. Адже щоб сплатити податок, потрібно нарахувати такі зобов’язання перед бюджетом.

Всі нижченаведені схеми схожі між собою і в той же час різні. Схожі тим, що всі вони відображають одне – продаж основних засобів. А різні тим, що ці об’єкти відносяться до різних груп, а значить обліковуються на різних субрахунках. А ще відрізняються вони послідовністю проведення операцій (попередня оплата і подальша супроводжуються різними операціями з нарахування ПДВ) і складом витрат, з яких сформувалася собівартість реалізованого об’єкта. В одних випадках ця собівартість складається з одного-єдиного елемента – залишкової (балансової) вартості проданого об’єкта, в інших – окрім цієї вартості до реалізаційної собівартості входять і інші витрати, понесені у зв’язку з вибуттям об’єкта.

Для того щоб правильно відобразити операції, що відбуваються з основними засобами, не слід забувати, що господарська операція – це перш за все подія, отже бухгалтерське проведення має відображати подію. Візьмемо для прикладу деякі з подій, показаних вище схемою.

Рахунок 361 – це рахунок покупця.

Рахунок 742 – це рахунок виручки продавця, тобто тих коштів, які продавець розраховує отримати від покупця в обмін на передані йому активи. Цим проведенням (Дт361 Кт742) показується обмін, а точніше, його початок (якщо оплата ще не надійшла) або завершення (якщо покупець розрахувався раніше). Це обмін між покупцем і продавцем.

Рахунок 972 – це рахунок формування реалізаційної собівартості, і одним з елементів цієї собівартості при списанні об’єкта з балансу (адже після передачі його покупцеві цей об’єкт вже не відповідає критерію визнання активом) обов’язково має стати його балансова вартість. На балансі основні засоби показуються за залишковою вартістю (первісна2 мінус зношення), отже за залишковою вартістю цей об’єкт і має бути списаним. Таке списання проводиться з кредиту рахунка обліку об’єкта (відповідний субрахунок рах.10) в дебет рахунка формування собівартості продажу (рах.972). А оскільки в такому разі вибуває сам об’єкт як фізична і вартісна одиниця, то й сума зношення цього об’єкта теж не повинна з цього часу враховуватись на балансі, – її теж потрібно списати разом з об’єктом. На цій підставі й виконується проведення Дт 131 Кт 10, яким недописана з рах.10 сума врешті-решт списується на зменшення такого контрактиву як “знос”.В результаті з рахунка 10 списується вся первісна вартість об’єкта, що вибуває, бо частина цієї вартості, що дорівнює залишковій (а значить балансовій), стала основою для формування його реалізаційної собівартості, а решта, що дорівнює сумі зношення – зменшила цей контрактив на балансі рівно на суму, яка вибула разом з об’єктом.

Продаж будівель, споруд на умовах подальшої оплати.

Таблиця 1.

Зміст операції Обороти по рахункам
Основні господарські операції Операції по розрахунках за податками Сума
Дт Кт Дт Кт
1. Об’єкт передано покупцеві за вартістю, зазначеною в договорі
(Продажна вартість об’єкта плюс ПДВ)
361 742 100800
2. Нараховано податкові зобов'язання з ПДВ у зв’язку з передачею об'єкта покупцеві.
(Пров. одночасно з пров.1.)
742 641 16800
3. Об’єкт списано в реалізацію за залишковою (балансовою) вартістю. 972 103 70000
4. Списано суму зношення будівлі 131 103 10000
5. Дохід від продажу об’єкта визнано доходом звітного періоду. 742 793 84000
6. Собівартість реалізованого об'єкта списано на зменшення доходів звітного періоду 793 972 70000
7. Нараховано прибуток від продажу будівлі. 793 44 14000
11. Отримано оплату від покупця. 311 361 100800

Продаж будівель, споруд на умовах попередньої оплати.

Таблиця 2.

Зміст операції Обороти по рахункам
Основні господарські операції Операції по розрахунках за податками Сума
Дт Кт Дт Кт
1. Отримано попередню оплату від покупця за будівлю, що підлягає продажу. 311 681 100800
2. Нараховано податкові зобов’язання з ПДВ у зв’язку з отриманням авансу.
(Пров. одночасно з пров.1.)
361 643 16800
3. Об’єкт списано в реалізацію за залишковою (балансовою) вартістю.. 972 103 70000
4. Списано суму зношення будівлі 131 103 10000
5. Об’єкт передано покупцеві за вартістю, зазначеною в договорі 361 742 100800
6. Нараховано податкові зобов'язання з ПДВ у зв’язку з передачею об'єкта покупцеві.
(Пров. одночасно з пров.5.)
742 641 16800
7. Скасовано раніше нараховані (пров.2) зобов’язання з ПДВ.
(Пров. одночасно з пров.5 і 6)*.
643 361 16800
8. Дохід від продажу об’єкта визнано доходом звітного періоду. 742 793 84000
9. Собівартість реалізованого об'єкта списано на зменшення доходів звітного періоду. 793 972 70000
10. Нараховано прибуток від продажу будівлі. 793 44 14000
11. Розрахунки з покупцем закриваються за рахунок попередньої оплати. 681 361 100800

Примітки до табл..2:

Цю операцію можна відображати червоним сторно. Але у такому разі проведення слід виконувати не зворотне, а пряме червоним сторно: Дт 361 Кт 643.

В прикладах, наведених в Табл.1 і Табл. 2 реалізаційна собівартість об’єкта, що вибуває, склалася лише з одного елемента – балансової (залишкової) вартості, і становить 70000 грн. Податкові зобов’язання з ПДВ, що виникли у зв’язку з продажем дорівнюють 16800 грн.

Продаж об’єкта, який не вводився в експлуатацію

Схема проведень, показана в Табл. 3.1 не є схемою продажу основних засобів. Це схема відображення операцій з продажу товару. Об’єкти активів, придбаних з метою їх використання в якості основних засобів, але на даний час не введені в експлуатацію (тобто не переведені з рахунка капітальних інвестицій на рахунок 10, не є основними засобами. Все, чим відрізняється нижченаведена схема від продажу товарів, це першими двома проведеннями, яким коригується оприбуткування придбаного об’єкта. Однак, на думку автора, можна було б без них обійтися, тобто продати цей об’єкт як об’єкт капітальних інвестицій, помилки не буде. Читачам залишається вибрати, який з варіантів буде більш прийнятним на практиці.

І варіант:

Таблиця 3.1.

Зміст операції Обороти по рахункам
Основні господарські операції Операції по розрахунках за податками Сума
Дт Кт Дт Кт
1. Придбаний об’єкт переведено до складу товарних запасів:
  1. зменшено сальдо капітальних витрат (методом сторно)
  2. зараховано до складу запасів



152

281



631

631



20000

20000
2. Об’єкт передано покупцеві за вартістю, зазначеною в договорі
(Продажна вартість об’єкта плюс ПДВ).
361 702 24000
3. Нараховано податкові зобов’язання з ПДВ.
(Пров. одночасно з пров.1.)
702 641 4000
4. Дохід від продажу об’єкта визнано доходом звітного періоду. 702 791 20000
5. Вартість об’єкта списано в реалізацію 902 281 20000
6. Собівартість реалізованого об'єкта списано на зменшення доходів звітного періоду. 791 902 20000
7. Отримано оплату від покупця 311 361 24000

ІІ варіант:

Таблиця 3.2.

Зміст операції Обороти по рахункам
Основні господарські операції Операції по розрахунках за податками Сума
Дт Кт Дт Кт
1. Об’єкт передано покупцеві за вартістю, зазначеною в договорі
(Продажна вартість об’єкта плюс ПДВ).
361 742 24000
2. Нараховано податкові зобов’язання з ПДВ.
(Пров. одночасно з пров.1.)
742 641 4000
3. Дохід від продажу об’єкта визнано доходом звітного періоду. 742 793 20000
4. Вартість об’єкта списано в реалізацію 972 152 20000
5. Собівартість реалізованого об'єкта списано на зменшення доходів звітного періоду. 793 972 20000
6. Отримано оплату від покупця 311 361 24000

1 Варто нагадати, що термін “балансова вартість” в його податковому розумінні дуже відрізняється від аналогічного терміну, який застосовується в бухгалтерському обліку. Принаймні, коли йдеться про податковий облік, потрібно пам’ятати, що баланс тут ні до чого.

2 Вона ж і переоцінена.

методология бухгалтерского учета