Финансовые инструменты и стандарты, регулирующие их учет

Финансовые инструменты – одна из самых сложных областей бухгалтерского учета, и, возможно, поэтому два основных (профильных) стандарта, которыми регулируется их учет, – IAS 32 «FinancialInstruments. Presentations» и IAS 39 «Financial Instruments. Recognition and Measurement», – претерпевали изменения наиболее часто. Но и этого оказалось недостаточно, и с недавних пор к ним прибавился третий, совершенно новый стандарт – «IFRS 7 «Financial Instruments. Disclosures».

О различиях в применении IAS 32 и IAS 39 говорят названия этих стандартов. Так, IAS 32 регулирует учет финансовых инструментов в части представления информации как о финансовых активах, финансовых обязательствах и инструментах собственного капитала, а IAS 39 рассматривает вопросы их признания в учете, списания с баланса, а также первоначальной и последующей оценок. Что касается относительно нового стандарта IFRS 7, вступившего в силу с 01.01.2007, то он полностью заменил собой отмененный IAS30 «Disclosure in the Financial Statements of Banks and Similar Financial Institutions». В отличие от предназначенного только для банков и финансовых учреждений IAS 30, IFRS 7 устанавливает общие правила для всех компаний: как финансовых, так и нефинансовых.

Как уже было сказано, IAS 32, IAS 39 и IFRS 7 – это основные стандарты, которыми регулируется учет финансовых инструментов и представления о них информации в финансовой отчетности. Основные, но не все, потому что IAS 32, IAS 39 и IFRS 7 правила учета финансовых инструментов не ограничиваются. Существуют и другие, специальные стандарты; они регламентируют отражение в учете и отчетности отдельных случаев, в которых прямо или косвенно задействованы финансовые инструменты. Так, инвестиции в дочерние, ассоциированные компании и в совместные предприятия, которые учитываются по методу участия в капитале, рассматриваются как финансовые инструменты, но относятся к сфере действия IAS 28 «Investments in Associates» и IAS 31 «Interests in Joint Ventures». Под действие IAS 32, IAS 39 и IFRS 7 такие инвестиции подпадают лишь в том случае, когда метод долевого участия не применим.

Производные инструменты, базисными активами которых являются доли в дочерних, ассоциированных и совместных предприятиях, также находятся в сфере действия IAS 32, IAS 39 и IFRS 7.

Пенсионные обязательства, являясь обязательствами финансового характера, рассматриваются как финансовые инструменты, но учет таких инструментов регулируется IAS 19 «Employee Benefits» и IAS26 «Accounting and Reporting by Retirement Benefit Plans».

Под действие IAS 32, IAS 39, IFRS 7 не подпадают и долевые инструменты, которые являются предметом сделок, относящихся к сфере применения IFRS 2 «Share-based payment».

Дебиторская задолженность по аренде не входит в сферу применения IAS 32, IAS 39 и IFRS 7 почти во всех случаях, кроме обесценения и прекращения признания; во всех же остальных случаях учет таких финансовых инструментов регулируется IAS 17 «Leases». Почти, потому что есть еще одно исключение. А именно: любые производные инструменты, встроенные в договоры аренды, таки подпадают под действие IAS 39. То же касается и производных инструментов, встроенных в страховые договоры, – это притом, что финансовые инструменты, возникающие из договоров страхования, относятся к сфере применения IFRS 4.

Есть и другие стандарты, выводящие частные случаи учета финансовых инструментов из-под действия IAS 32, IAS 39 и IFRS 7. Это, к примеру: IAS 18, IAS 27, IAS 37, IFRS 3 и другие, включая, конечно же, IAS 1 «Presentation of Financial Statements».

Итак, профильные стандарты, – IAS/IFRS, названия которых содержат термин «Financial Instruments» (IAS 32, IAS 39 и IFRS 7), – не охватывают всего многообразия финансовых инструментов, как и всех случаев, возможных в сделках, предметом которых становятся финансовые инструменты. Зато по мере изучения финансовых инструментов приходится убеждаться в следующем: учет финансовых инструментов регулируется всеми стандартами, которые в той или иной мере (в зависимости от условий договора и обстоятельств, в которых происходит сделка) регламентируют учет тех или иных финансовых активов, финансовых обязательств и/или инструментов собственного капитала. Финансовый инструмент – понятие очень широкое, и включает в себя всё, что только есть на балансе, кроме материальных и нематериальных активов (как имеющихся, так и ожидаемых) и нефинансовых обязательств. Это если сформулировать определение данного термина совсем уж простыми словами.

Оказывается, перечислить всё, что входит в понятие финансовых инструментов – задача более трудная, чем составить перечень всего того, что финансовыми инструментами не является.

Финансовыми инструментами не являются:

  1. материальные активы
  2. нематериальные активы
  3. дебиторская задолженность, погашение которой ожидается в форме иной, чем финансовыми активами и
  4. нефинансовые обязательства.

Стандарты и Интерпретации, регулирующие учет финансовых инструментов и их представление в отчетности

IAS 32 Financial Instruments. Presentations Финансовые инструменты. Представление информации.
IAS 39 Financial Instruments. Recognition and Measurement Финансовые инструменты: признание и оценка
IAS 17 Leases Аренда
IAS 19 Employee Benefits Вознаграждения работникам
IAS 21 The Effects of Changes in Foreign Exchanges Rates Влияние изменения валютных курсов
IAS 23 Borrowing Costs Расходы по займам
IAS 24 Related Party Disclosures Раскрытие информации о связанных сторонах
IAS 26 Accounting and Reporting by Retirement Benefit Plans Учет и отчетность Пенсионных планов
IAS 27 Consolidated and Separate Financial Statements Консолидированная и индивидуальная финансовая отчетность
IAS 28 Investments in Associates Инвестиции в ассоциированные предприятия
IAS 31 Interests in Joint Ventures Участие в совместной деятельности
IAS 33 Earnings Per Share Прибыль на акцию
IAS 36 Impairment of Assets Обесценение активов
IAS 37 Provisions, Contingent Liabilities and Contingent Assets Резервы, условные обязательства и условные активы
IFRS 2 Share-based payment Выплаты долевыми инструментами
IFRS 3 Business Combinations Объединение бизнеса
IFRS 4 Insurance Contracts Договоры страхования
IFRS 7 Financial Instruments. Disclosures Финансовые инструменты: раскрытие
SIC 12 Consolidation — Special Purpose Entities Консолидация – компании специального назначения
IFRIC 2 Members Shares in Cooperative Entities and Similar Instruments Доли участия в кооперативах и аналогичные инструменты
IFRIC 5 Rights to Interests Arising from Decommissioning, Restoration and Environmental Funds Права на доли, связанные с фондами экологического возмещения
IFRIC 9 Reassessment of Embedded Derivatives Переоценка встроенных деривативов
IFRIC 11 Group and Treaury Share Transactions Операции с собственными выкупленными акциями внутри группы

Приведенный перечень не является исчерпывающим.

методология бухгалтерского учета