Проводки: Последующая оценка внеоборотных активов

Основные средства. Добавочный капитал

• Прирост (дооценка) стоимости внеоборотных (капитальных) активов, состоящих на балансе как основные средства, – зданий, сооружений, машин, оборудования, земельных участков и прочих объектов природопользования, а так же рабочего и продуктивного скота.

Следует заметить, корреспонденция со счетом 83 имеет смысл только при условии, что дооценка проводится впервые или если ранее не проводилась уценка с отражением разницы в непокрытых убытках.

В ином случае, т.е. если уценка с отражением разницы в непокрытых убытках всё же проводилась ранее, тогда, по методологии МСФО, счет учета основных средств (01) следует корреспондировать непосредственно со счетом учета нераспределенной прибыли (непокрытых убытков), чтобы т.о. эту разницу восполнить.

Примеры с проводками см. в отдельных статьях: 1, 2.

Следует заметить, в нашей отечественной практике величину прироста стоимости при дооценке принято проводить через счет 91.1. Одновременно соответствующий прирост суммы накопленной амортизации (если переоценка проводится пропорциональным методом) отражается по дебету счета 91.2 в корреспонденции со счетом 02.

Должна сказать, моё личное авторское суждение таково: поскольку, рано или поздно (но не далее конца отчетного периода), результат такой дооценки все равно окажется на счете 84, то я не вижу большого смысла в усложнении учетной схемы посредством включения в неё счетов 91.1 и 91.2. Что касается маленького смысла, то он, конечно же, есть: проводки через счет прочих доходов и расходов не позволят бухгалтеру запутаться при составлении отчетов и деклараций.

Основные средства. Нераспределенная прибыль (Непокрытый убыток)

• Прирост (дооценка) стоимости внеоборотных (капитальных) активов, состоящих на балансе как основные средства, – зданий, сооружений, машин, оборудования, земельных участков и прочих объектов природопользования, а так же рабочего и продуктивного скота.

Корреспонденция со счетом 84 обусловлена наличием факта ранее проведенной уценки с отражением разницы в непокрытых убытках.

Проводка МСФО. Основание: п.35а и п.35b IAS 16. Схема проводок целиком показана на примерах (1, 2).

В Инструкции № 94н эта корреспонденция отсутствует. Очевидно потому, что в нашей отечественной практике величину прироста стоимости при дооценке принято проводить через счет 91.1 (замечу для порядка: означенной корреспонденции со счетом 91 в Инструкции тоже нет).

Амортизация основных средств. Основные средства

• Списание объекта основных средств в части амортизированной стоимости. при выбытии объекта. В случае необходимости, операция выбытия может проводиться через временный счет 01.2 "Выбытие основных средств" (см. проводку Дт 01.2 Кт 01.1, там же и типовые схемы проводок по выбытию)
• При уценке (если уценка проводится методом списания накопленной амортизации, - см. п. 35b IAS 16): Уменьшение стоимости объекта за счет накопленной амортизации. Проводка МСФО. Подробно о методе см. в отдельной статье.

Конкретно о применяемом при переоценке методе списания накопленной амортизации практических сведений на сайте много (см. по указанным здесь ссылкам). А в общем виде схема проводок по уценке основных средств (пример с числами ТУТ) выглядит следующим образом:

• Дт 02 Кт 01 - уменьшение стоимости объекта за счет накопленной амортизации (на всю, накопившуюся на счете 02 сумму)

Далее, если остатка на счете 02 оказывается недостаточно – сумму уценки, превышающую кредитовое сальдо счета 02 на начало проводки, проводят за счет других источников:

• или она покрывается за счет имеющегося резерва переоценки (83)
• или эта сумма относится, согласно МСФО, непосредственно на счет нераспределенной прибыли (непокрытых убытков).

Вот так:

Вариант 1. Если уценка проводится после ранее проведенной дооценки (т.е. при наличии кредитового сальдо на счете 83):

• Дт 83 Кт 01 - на сумму уменьшения первоначальной стоимости объекта

Вариант 2. Если уценка проводится впервые или если после предыдущих переоценок на счете 83 нулевое сальдо:

• Дт 84 Кт 01 - на сумму уменьшения первоначальной стоимости объекта

или по дебету счета 91.2 (вместо 84):

• Дт 91.2 Кт 01 - на сумму уменьшения первоначальной стоимости объекта

Примечание. Отдельный авторский комментарий к каждой из указанных здесь проводок можно найти в базе данного модуля.

Амортизация основных средств. Добавочный капитал

• Пропорциональное уменьшение суммы накопленной амортизации по факту уценки объекта основных средств, биологических активов в части рабочего и продуктивного скота, а также хозяйственного инвентаря длительного пользования и мн.др., что принято учитывать на соответствующем субсчете счета 01 "Основные средства".
• Этой же проводкой осуществляется списание накопленной амортизации при отражении операций дооценки, если таковая проводится методом списания накопленной амортизации (см. п. 35b IAS 16).

Сумма уценки проводится на счет 83 при наличии достаточной величины кредитового сальдо на этом счете. Если же уценка проводится впервые или после предыдущих переоценок на счете 83 нулевое сальдо – указанное уменьшение, по правилам МСФО, следует относить непосредственно к непокрытым убыткам (что для нас означает – на счет 84). См. Пример.

В общем виде схема проводок по уценке основных средств пропорциональным методом выглядит так:

Вариант 1. Если уценка проводится после ранее проведенной дооценки (т.е. при наличии кредитового сальдо на счете 83):

• Дт 83 Кт 01 – на сумму уменьшения первоначальной стоимости объекта
• Дт 02 Кт 83 – на сумму пропорционального уменьшения накопленной амортизации

Вариант 2. Если уценка проводится впервые или если после предыдущих переоценок на счете 83 нулевое сальдо:

• Дт 84 Кт 01 – на сумму уменьшения первоначальной стоимости объекта
• Дт 02 Кт 84 – на сумму пропорционального уменьшения накопленной амортизации.

или, для тех, кто не слишком доверяет МСФО:

• Дт 91.2 Кт 01 – на сумму уменьшения первоначальной стоимости объекта
• Дт 02 Кт 91.1 – на сумму пропорционального уменьшения накопленной амортизации

Общая схема проводок по дооценке основных средств методом списания накопленной амортизации (пример ТУТ):

• Дт 02 Кт 83 – на всю сумму накопленной амортизации объекта, который дооценивается

Далее, одной из следующих проводок, отражается сумма прироста стоимости объекта:

• Дт 01 Кт 83 – Вариант 1. Если дооценка проводится впервые или, если уценка всё же проводилась – разница на непокрытых убытках не отражалась.
• Дт 01 Кт 84 (91.1) – Вариант 2. Если ранее проводилась уценка с отражением разницы в непокрытых убытках (прочих расходах, если не следовать МСФО).

Примечание. Отдельный авторский комментарий к каждой из указанных здесь проводок можно найти в базе данного модуля.

Общая схема проводок по уценке основных средств методом списания накопленной амортизации показана в комментарии к проводке Дт 02 Кт 01.

Амортизация основных средств. Нераспределенная прибыль / Непокрытый убыток

• Пропорциональное уменьшение суммы накопленной амортизации по факту уценки объекта основных средств, биологических активов в части рабочего и продуктивного скота, а также хозяйственного инвентаря длительного пользованиях и мн.др., что принято учитывать на счете 01 "Основные средства".
• Сумма уценки [в части износа (накопленной амортизации)] относится на счет 84 при условии, что уценка проводится впервые или после предыдущих переоценок на соответствующем этому объекту аналитическом счете резерва переоценок (83) нулевое сальдо. См. Пример.

В общем виде схема проводок по уценке основных средств пропорциональным методом выглядит так:

Вариант 1. Если уценка проводится после ранее проведенной дооценки (т.е. при наличии кредитового сальдо на счете 83):

• Дт 83 Кт 01 – на сумму уменьшения первоначальной стоимости объекта
• Дт 02 Кт 83 – на сумму пропорционального уменьшения накопленной амортизации

Вариант 2. Если уценка проводится впервые или если после предыдущих переоценок на счете 83 нулевое сальдо:

• Дт 84 Кт 01 – на сумму уменьшения первоначальной стоимости объекта
• Дт 02 Кт 84 – на сумму пропорционального уменьшения накопленной амортизации.

или, для тех, кто не слишком доверяет МСФО:

• Дт 91.2 Кт 01 – на сумму уменьшения первоначальной стоимости объекта
• Дт 02 Кт 91.1 – на сумму пропорционального уменьшения накопленной амортизации

Примечание. Отдельный авторский комментарий к каждой из указанных здесь проводок можно найти в базе данного модуля.

В Инструкции № 94н эта проводка (Дт 02 Кт 84) в числе корреспонденций счетов не указана. Впрочем, корреспонденции со счетом 91 там тоже нет.

Доходные вложения в материальные ценности. Прочие доходы и расходы

Доходные вложения в материальные ценности. Прочие доходы

• Выявленные в результате проведенной инвентаризации неучтенные активы (излишки), отвечающие критериям доходных вложений в материальные ценности, принимаются к бухгалтерскому учету.
  Оприходование осуществляется в текущей рыночной оценке, определенной на дату завершения инвентаризации.
  Проводка регистрируется на основании инвентаризационной описи основных средств, сличительной ведомости результатов инвентаризации основных средств.
• Проводка МСФО. Отражает прирост стоимости инвестиционного имущества, первоначально оцененного по справедливой стоимости (Fair value model, – см. п.33 – п.55 IAS 40). См. Пример.

В Инструкции к действующему Плану счетов (№ 94н) такая корреспонденция отсутствует.

Нематериальные активы. Вложения во внеоборотные активы

Нематериальные активы. Приобретение нематериальных активов

• Приобретенный на стороне или созданный силами компании нематериальный ресурс, способный приносить экономические выгоды, зачисляется в состав нематериальных активов по [сформированной на счете 08.5] первоначальной стоимости.
• Увеличение первоначальной стоимости нематериальных активов, в связи с дополнительно понесенными капитальными расходами, связанными с конкретным нематериальным ресурсом.

К числу приобретаемых и/или создаваемых компанией нематериальных активов могут относиться:

1. права на пользование природными ресурсами (недрами, лесными угодьями и другими ресурсами природной среды, геологической и другой информацией о природной среде);
2. права на пользование имуществом другого лица, переданное им по договору (права на аренду помещений, права пользования земельными участками, зданиями);
3. права на изобретения, на промышленные образцы, на объекты селекционных достижений и другие, относящиеся к промышленной собственности;
4. права на воспроизведение (тиражирование) продукта интеллектуальной (творческой) деятельности.

Нематериальные активы. Добавочный капитал

• Прирост (дооценка) стоимости внеоборотных (капитальных) активов, состоящих на балансе как нематериальные активы, – авторских прав, лицензий и многих других объектов интеллектуальной собственности и имущественных прав.

Проводка МСФО. После первоначального признания Intangible Assets, согласно п.74 – п.75 IAS 38, учитываются на балансе подобно тому, как учитываются объекты Property, Plant and Equipment согласно IAS 16: по себестоимости (Cost Model) или по переоцененной стоимости (Revaluation model). В первом случае Intangible Assets учитывается по себестоимости за вычетом накопленной амортизации и накопленных убытков от обесценения (п.74 IAS 38). Во втором случае – по переоцененной сумме, которая представляет собой его справедливую стоимость на дату переоценки и также за вычетом накопленной амортизации и накопленных убытков от обесценения (п.75 IAS 38).

Нематериальные активы. Нераспределенная прибыль (Непокрытый убыток)

• Прирост (дооценка) стоимости внеоборотных (капитальных) активов, состоящих на балансе как нематериальные активы, – авторских прав, лицензий и многих других объектов интеллектуальной собственности и имущественных прав.

Корреспонденция со счетом 84 обусловлена наличием факта ранее проведенной уценки с отражением разницы в непокрытых убытках.

Проводка МСФО. После первоначального признания Intangible Assets, согласно п.74 – п.75 IAS 38, учитываются на балансе подобно тому, как учитываются объекты Property, Plant and Equipment согласно IAS 16: по себестоимости (Cost Model) или по переоцененной стоимости (Revaluation model). В первом случае Intangible Assets учитывается по себестоимости за вычетом накопленной амортизации и накопленных убытков от обесценения (п.74 IAS 38). Во втором случае – по переоцененной сумме, которая представляет собой его справедливую стоимость на дату переоценки и также за вычетом накопленной амортизации и накопленных убытков от обесценения (п.75 IAS 38).

Амортизация нематериальных активов. Нематериальные активы

• Списание нематериальных активов в части амортизированной стоимости при выбытии.

  В случае необходимости и при условии, что учетной политикой предусмотрен учет накопленной амортизации, операция выбытия может проводиться, по аналогии с учетом списания основных средств, через временный счет 05.2 "Выбытие нематериальных активов" (см. проводку Дт 01.2 Кт 01.1).

• При уценке: Уменьшение стоимости объекта за счет накопленной амортизации. Проводка МСФО.

Схема проводок по отражению в бухгалтерском учете операций выбытия и/или уценки нематериальных активов зависит от выбранного способа учета амортизации этих активов.

Если это делается, по аналогии с учетом амортизации основных средств, путем накопления амортотчислений на отдельном счете, и тогда все схемы отражения операций выбытия и/или уценки нематериальных активов аналогичны схемам отражения операций выбытия и/или уценки основных средств. В этих схемах достаточно будет заменить счета 02 и 01 соответственно на счета 05 и 04.

См. комментарий к проводке:

• Дт 02 Кт 01

Если же амортизация относится непосредственно на уменьшение стоимости соответствующих нематериальных активов, – что отражается проводкой Дт 20 (23, 25, 26, 29, 44, 97) Кт 04, – тогда схема проводок по выбытию и уценке нематериальных активов будет выглядеть проще: нет накопленной амортизации – нет необходимости и в проводке по её списанию.

Добавочный капитал. Основные средства

• Уменьшение стоимости (уценка) внеоборотных (капитальных) активов, состоящих на балансе как основные средства, – зданий, сооружений, машин, оборудования, земельных участков и прочих объектов природопользования, а также рабочего и продуктивного скота.

Корреспонденция обусловлена наличием факта ранее проведенной дооценки, и, соответственно, наличием к текущему моменту кредитового сальдо на счете 83 достаточного, чтобы покрыть потери от уценки. Если этой суммы недостаточно - разницу, по правилам МСФО, относят непосредственно на счет нераспределенной прибыли / непокрытых убытков (счет 84), а по правилам отечественного учета - на счет 91.2 "Прочие расходы". Одновременно списание соответствующей суммы накопленной амортизации (если переоценка проводится пропорциональным методом) отражается по кредиту счета 91.1 в корреспонденции со счетом 02.

Схема проводок целиком, как в концепции МСФО, так и в концепции РСБУ, показана на примерах (1, 2).

Добавочный капитал. Амортизация основных средств

• Отражается пропорциональный прирост накопленной амортизации по факту дооценки объекта основных средств, биологических активов в части рабочего и продуктивного скота, а также хозяйственного инвентаря длительного пользованиях и мн.др., что принято учитывать на счете 01 "Основные средства".

Эта проводка регистрируется одновременно с проводкой, отражающей прирост стоимости дооцениваемого объекта: Дт 01 Кт 83 и, согласно правил МСФО, применяется лишь в том случае (см. пример), если a) дооценка проводится пропорциональным методом, и b) дооценка проводится впервые или с) уценка ранее была проведена, но разница не отражалась в непокрытых убытках.

В целом схема дооценки пропорциональным методом выглядит так:

Вариант 1. Если дооценка проводится впервые или если ранее проведенная уценка не нашла отражения в непокрытых убытках:

• Дт 01 Кт 83 – на сумму дооценки объекта
• Дт 83 Кт 02 – на сумму пропорционального прироста амортизации

Вариант 2. Если ранее проводилась уценка с отражением разницы в непокрытых убытках:

• Дт 01 Кт 84 – на сумму дооценки объекта
• Дт 84 Кт 02 – на сумму пропорционального прироста амортизации

или, для тех, кто не слишком доверяет МСФО:

• Дт 01 Кт 91.1 – на сумму дооценки объекта
• Дт 91.2 Кт 02 – на сумму пропорционального прироста амортизации.

Примечание. Отдельный авторский комментарий к каждой из указанных здесь проводок можно найти в базе данного модуля.

Добавочный капитал. Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)

• Такой проводкой отражается списание резерва переоценки, относящегося к проданному на сторону объекту внеоборотных активов.
  Проводится на основании бухгалтерской справки с приложением соответствующих расчетов.

Общая схема проводок по отражению продажи ранее дооценененного объекта основных средств:

• Дт 76 Кт 91.1 – на сумму предъявленного покупателю счета;
• Дт 91.2 Кт 01 – на сумму остаточной стоимости;
• Дт 02 Кт 01 – на сумму амортизации;
• Дт 83 Кт 84 – на сумму резерва, относящегося к проданному объекту (образовавшегося за счет его дооценки).

О продаже основных средств, подвергавшихся переоценке, как в бухгалтерском, так и в налоговом аспектах, подробно и с примерами, см. в отдельной статье.

Примечание. Отдельный авторский комментарий к каждой из указанных здесь проводок можно найти в базе данного модуля.

Нераспределенная прибыль (Непокрытый убыток). Основные средства

• Уменьшение стоимости (уценка) внеоборотных (капитальных) активов, состоящих на балансе как основные средства, – зданий, сооружений, машин, оборудования, земельных участков и прочих объектов природопользования, а так же рабочего и продуктивного скота.

  Корреспонденция со счетом 84 возможна при условии, что уценка проводится впервые или если после предыдущих переоценок на счете 83 нулевое сальдо.

• Списание стоимости (части стоимости) здания за счет других, кроме фонда накопленной амортизации, источников (в данном случае - за счет нераспределенной прибыли). При условии, что уценка отражается методом списания накопленной амортизации. В практике МСФО этот метод переоценки применяется преимущественно к зданиям и сооружениям.
• Таким же образом отражается оставшаяся часть суммы уценки, для покрытия которой не хватило резерва (кредитового сальдо на счете 83).

Проводка МСФО. Основание: п.35а и п.35b IAS 16. Подробно о методе см. в отдельных статьях: 1, 2.

В Инструкции № 94н эта проводка в числе корреспонденций не указана. Очевидно потому, что на такой случай предусмотрена корреспонденция со счетом 91.2. На итоговые показатели в отчетах это не влияет, только немного усложняет путь.

Нераспределенная прибыль. Амортизация основных средств

• Пропорциональный прирост накопленной амортизации по факту дооценки объекта основных средств, биологических активов в части рабочего и продуктивного скота, а также хозяйственного инвентаря длительного пользованиях и мн.др., что принято учитывать на счете 01 "Основные средства".

Проводка МСФО. Регистрируется одновременно с проводкой, отражающей прирост стоимости дооцениваемого объекта: Дт 01 Кт 84 и, согласно правил МСФО, применяется лишь в том случае (см. пример), если a) дооценка проводится пропорциональным методом, и b) при условии, что ранее проводилась уценка с отражением разницы в непокрытых убытках.

В Инструкции № 94н эта проводка в числе корреспонденций не указана. Но есть корреспонденция со счетом 91.2, вполне подходящая для отражения описанной здесь операции дооценки.

В целом схема дооценки пропорциональным методом выглядит так:

Вариант 1. Если дооценка проводится впервые или если ранее проведенная уценка не нашла отражения в непокрытых убытках:

• Дт 01 Кт 83 – на сумму дооценки объекта
• Дт 83 Кт 02 – на сумму пропорционального прироста амортизации

Вариант 2. Если ранее проводилась уценка с отражением разницы в непокрытых убытках:

• Дт 01 Кт 84 – на сумму дооценки объекта
• Дт 84 Кт 02 – на сумму пропорционального прироста амортизации

или, для тех, кто не слишком доверяет МСФО:

• Дт 01 Кт 91.1 – на сумму дооценки объекта
• Дт 91.2 Кт 02 – на сумму пропорционального прироста амортизации

Примечание. Отдельный авторский комментарий к каждой из указанных здесь проводок можно найти в базе данного модуля.

Прочие доходы и расходы. Основные средства

К категории прочих относятся доходы и расходы, возникающие из операций, не относящихся к ведению обычной операционной деятельности

Прочие доходы и расходы. Амортизация основных средств

Прочие доходы и расходы. Доходные вложения в материальные ценности

Прочие расходы. Основные средства

• Уменьшение стоимости (уценка) внеоборотных (капитальных) активов, состоящих на балансе как основные средства, – зданий, сооружений, машин, оборудования, земельных участков и прочих объектов природопользования, а так же рабочего и продуктивного скота.

  Корреспонденция со счетом 91.2 возможна при условии, что уценка проводится впервые или если после предыдущих переоценок на счете 83 нулевое сальдо. Таким же образом отражается оставшаяся часть суммы уценки, для покрытия которой не хватило резерва (кредитового сальдо на счете 83).

  По правилам МСФО такие суммы относятся непосредственно на счет нераспределенной прибыли (непокрытых убытков). См. проводку: Дт 84 Кт 01.

• Списание объекта основных средств в части чистой балансовой (остаточной) стоимости в связи с выбытием на сторону. При этом, если выбытие отражается через субсчет 01.2, то, соответственно, списание проводится с кредита счета 01.2

Прочие расходы. Амортизация основных средств

• Отражаются затраты, связанные с передачей имущества в аренду (при условии, что сдача активов в аренду не является для данного субъекта основным видом деятельности).
• Начисляется амортизация основных средств, задействованных на работах по демонтажу и ликвидации выбывающих объектов (Пример).
• Прирост накопленной амортизации по факту дооценки основных средств (Пример).

Для получения подробных сведений об отражении операций дооценки (комментарий № 3) см. проводки:

• Дт 83 Кт 02
• Дт 84 Кт 02.

Прочие расходы. Доходные вложения в материальные ценности

• Такой проводкой принято отражать списание балансовой стоимости имущества, переданного в лизинг, при условии, что предмет лизинга, согласно договору, будет числиться на балансе лизингополучателя. Одновременно стоимость переданного объекта, указанную в договоре лизинга, отражается на внебалансовом счете 011.

  Если учесть тот факт, что лизинговой деятельностью занимаются преимущественно лизинговые же компании, т.е. компании, для которых передача материально-вещественных ресурсов является основным видом деятельности, то списание балансовой стоимости таких ресурсов в дебет счета "Прочие расходы" представляется некорректным. Расходы основной деятельности не могут квалифицироваться как прочие. Поэтому рекомендую все же дебетовать в подобных случаях счет 90.2 "Себестоимость продаж".

  Мои авторские схемы проводок, отражающие операции по договору лизинга как со стороны лизингодателя, так и со стороны лизингополучателя см. ТУТ.

• Уменьшение стоимости (уценка) внеоборотных (капитальных) активов, состоящих на балансе как доходные вложения в материальные ценности.

  Корреспонденция со счетом 91.2 возможна при условии, что уценка проводится впервые или если после предыдущих переоценок на счете 83 нулевое сальдо. Таким же образом отражается оставшаяся часть суммы уценки, для покрытия которой не хватило резерва (кредитового сальдо на счете 83).

  По правилам МСФО такие суммы относятся непосредственно на счет нераспределенной прибыли (непокрытых убытков). См. проводку: Дт 84 Кт 03.

• Списание материального объекта доходных вложений в части чистой балансовой (остаточной) стоимости в связи с окончательным выбытием на сторону. При этом, если выбытие отражается через субсчет 03.2, то, соответственно, списание проводится с кредита 03.2.