Анализируя IFRS 2 Share-based payment

Цель IFRS 2 – регулировать учет и порядок отражения в отчетности платежей с участием долевых инструментов собственного капитала (а именно: расчетов по таким платежам и возникающих в связи с этим затрат) и влияние соответствующих сделок на финансовое состояние и финансовые результаты компании. Этот стандарт требует, чтобы расходы, связанные с выплатами таких вознаграждений, а так же любые изменения стоимости соответствующих долевых инструментов признавались в учете в течение всего периода вступления получателя в оговоренные соглашением права, начиная от даты предоставления долевых инструментов и завершая датой приобретения получателем уже гарантированного права на вознаграждение.

IFRS 2 регулирует учет только тех сделок, в которых прямо или косвенно участвуют долевые инструменты, но если речь идет о продаже акций на фондовых рынках, то такие операции относятся к сфере действия других стандартов (а именно: IAS 32, IAS 39, IFRS 7) и под действие IFRS 2 не подпадают. Под прямым участием долевых инструментов понимается платеж собственно долевыми инструментами. Под косвенным – два остальных случая: а) когда платеж осуществляется денежными средствами, но сумма зависит от стоимости или количества долевых инструментов, и b) когда получателю предоставлен выбор: получить расчет долевыми инструментами или денежными средствами.

Сделки, которые завершаются денежными выплатами, размер которых зависит от состояния фондового рынка, отличаются от сделок, которые завершаются передачей долевых инструментов тем, что в первом случае контрагент имеет право на прирост фондовой стоимости (право на удорожание акций), во втором – право на получение количества долевых инструментов большего, нежели было первоначально оговорено. Для первого случая бухгалтерский учет предусматривает корректировку обязательств, для второго – только корректировку количества долевых инструментов, подлежащих передаче.

Активы (товары и услуги), полученные в результате сделок, которые квалифицируются как Share-based payment, оцениваются по справедливой стоимости. Справедливая стоимость товаров и услуг определяется на дату их получения. Расходы признаются на дату их (товаров и услуг) потребления. В отношении услуг можно сказать, что дата их получения и дата потребления совпадают.

Если справедливую стоимость получаемых активов достоверно определить невозможно, они оцениваются по справедливой стоимости долевых инструментов.

Поскольку в сделках, одной из сторон которых выступают работники компании (или другие лица, оказывающие аналогичные услуги), оценку услуг по справедливой стоимости осуществить, как правило, невозможно, эти услуги, за редким исключением. когда возможно, оцениваются по справедливой стоимости долевых инструментов. Расходы, возникающие в результате сделок с работниками (или другими лицами, оказывающими аналогичные услуги), признаются в течение периода, в котором права вступают в силу: от даты принятия соответствующего решения до даты их фактической передачи. Так, начиная от даты предоставления, обязательства переоцениваются на каждую отчетную дату вплоть до даты их погашения. Расходы могут признаваться и немедленно, но только если предполагается, что услуги уже оказаны (потреблены компанией) и, стало быть, вступление прав в силу состоялось.

Справедливая стоимость предоставленных долевых инструментов должна основываться на рыночных ценах (п.16 IFRS 2), а при их отсутствии – определяется оценочными методами, рекомендуемымиIFRS 2 (см. п.17 – п.18 IFRS 2 и Приложение В к этому Стандарту). Последнее касается, в основном, опционов на акции, т. к. справедливая цена акций может быть известна, а справедливая стоимость опциона – далеко не всегда. Если же справедливую стоимость предоставляемых опционов определить с достаточной степенью достоверности невозможно, как и нет возможности определить её каким-либо из оценочных способов, то сделка оценивается по их (опционов) внутренней стоимости (п.24 IFRS 2) с дальнейшей переоценкой на каждую отчетную дату в течение всего периода, пока сделка не закрывается. При этом в начале сделки внутренней стоимостью опцион может и не обладать, временной – тем более. Поэтому неудивительно, что на практике отражение в учете обязательств по таким сделкам начинается лишь с момента, когда опцион начинает «наращивать» свою цену: цена базовых активов – акций растет, дата исполнения опциона приближается, – соответственно и цена опциона «вырисовывается».

Очень важно понимать, что под случаем, когда справедливую стоимость услуг, оказываемых работниками (или другими лицами, оказывающими аналогичные услуги) достоверно определить невозможно, IFRS 2 подразумевает вовсе не зарплату, выдаваемую акциями или опционами. Здесь имеется в виду случай, когда сделка выходит за рамки базовых вознаграждений, т. е. когда акции или опционы на акции компании предоставляются в качестве бонусов, как дополнительное вознаграждение с целью получения компанией дополнительных выгод. Это может быть договоренность с получающим вознаграждение лицом о нерасторжении договора с компанией в течение определенного срока или другие условия, выгодные компании (см. п.12 IFRS 2).