Реконструкція, модернізація та ремонт основних засобів

Поліпшення як реконструкція і модернізація основних засобів. Ремонт як відновлення первісного ресурсу об’єкта.

У значеннях цих термінів нам допоможе розібратися цитата із Закону про оподаткування прибутку: «...Проведення всіх видів ремонту, реконструкції, модернізації та інших видів поліпшення основних фондів» (пп. 8.1.2). Отже, у податковому сенсі слід розуміти, що ремонт, реконструкція і модернізація — усе це види поліпшень.

Модернізація обладнання — удосконалення конструкції, яке забезпечує підвищення продуктивності об’єкта, що модернізується, сприяє розширенню його технологічних можливостей до рівня сучасних технічних і технологічних вимог, досягненню економії ресурсів, поліпшенню умов праці. Полягає у порівняно незначних змінах конструкції робочих механізмів, машин, установок та іншого обладнання, а також у відносно незначній зміні матеріалів і методів обробки.

Реконструкція виробництва — комплекс заходів щодо збільшення виробничих потужностей, підвищення продуктивності праці , технічного рівня виробництва з метою збільшення випуску продукції, зниження її собівартості при найменших затратах матеріальних і грошових ресурсів на одиницю введеної потужності.

Реконструкція — докорінна перебудова. (Переклад з грецької).

Ремонт основних засобів — часткове відновлення окремих об’єктів для підтримання їх у робочому стані. Ремонт буває: поточний, середній і капітальний. А також плановий і аварійний.1

Таким чином, стає зрозумілим, що модернізація стосується обладнання (машин, устаткування), реконструкція — підприємства загалом або його виробничих підрозділів (цехів, дільниць), а ремонтний процес — кожного окремого об'єкта чи його складової.

Ми не можемо знати, що мали на увазі автори Закону про оподаткування прибутку під словами: «та інші види поліпшення». Можливо, технічне переозброєння, про яке згадується у п. 8.7 цього Закону. Однак технічне переозброєння не є видом поліпшення основних засобів, бо означає майже повну заміну старих машин і обладнання на нові. Майже, бо деякі з них при цьому тільки модернізуються, але ж про модернізацію вже згадувалося. Отже, технічне переозброєння не входить до «інших видів поліпшення». Можливо, думка авторів Закону щодо «інших видів поліпшення» є зрозумілою авторам ПБО 7. Цитата: «14. Первісна вартість основних засобів збільшується на суму витрат, пов’язаних з поліпшенням об’єкта (модернізація, модифікація, добудова, дообладнання, реконструкція тощо), що приводить до збільшення майбутніх економічних вигод, первісно очікуваних від використання об’єкта». Отже, за ПБО 7, поліпшення — це не ремонт, але водночас поліпшення — це не тільки модернізація і реконструкція, а ще й «модифікація, добудова, дообладнання». Про «тощо» краще не згадувати, бо й перерахованого забагато. Зокрема, добудова — це один з видів реконструкції, дообладнання — один з видів модернізації. Щодо «модифікації» — то модифікація жодним чином не стосується якихось «поліпшень» основних засобів, це статистичний термін, який, простіше кажучи, означає зміни, надання нових рис старим параметрам.

Для довідки. Є бухгалтерська модифікація, і означає вона рух активів, який змінює валюту балансу. Бухгалтерська модифікація буває компенсаційна і результатна. Шкода, що ця розмова зараз «не в тему». Про це — іншим разом, при нагоді.

Як з’ясувалося, за податковими законами, поліпшення включає в себе всі види ремонтів (слід розуміти: і капітальний, і середній, і поточний, а також плановий та аварійний). За бухгалтерськими стандартами, ремонт як такий до поліпшення основних засобів не належить, і відповідно — витрати на проведення всіх видів ремонту не збільшують балансової вартості об’єкта, а зараховуються до витрат відповідного звітного періоду. Цитата з ПБО 7: «15. Витрати, що здійснюються для підтримання об’єкта у робочому стані (отже, витрати на ремонт. — Р.Г.) та одержання первісно визначеної суми майбутніх економічних вигод від його використання, включаються до складу витрат».

Залишилося навести для порівняння цитату із Закону про оподаткування прибутку: «8.7.1. Платники податку мають право протягом звітного року віднести до валових витрат будь-які витрати, пов’язані з поліпшенням основних фондів, у сумі, що не перевищує 10 відсотків сукупної балансової вартості груп основних фондів на початок звітного року».

Висновок. За податковими канонами, поліпшення — це і реконструкція, і модернізація, і всі види ремонтів. Витрати на будь-які поліпшення основних засобів збільшують вартість відповідної групи основних фондів, за винятком десяти відсотків таких, понесених протягом року, витрат, Ці десять відсотків зараховуються до складу валових витрат (на зменшення бази оподаткування).

За бухгалтерськими канонами, поліпшення — це реконструкція і модернізація. Ремонт до поліпшення не входить, що абсолютно правильно, бо ремонт — це лише підтримання об’єкта в робочому стані. Після ремонту нічого не поліпшується, а лише відновлюється первісний ресурс об’єкта.

Модернізація основних засобів

Модернізація і ремонт машин та обладнання. Господарський спосіб

Таблиця 1.

№ з/п Зміст операції Обороти по рахунках
Основні господарські операції Операції по розрахунках за податками Сума
Дт Кт Дт Кт
1. Оприбутковано придбані:
  1. запчастини для ремонтних цілей;
  2. деталі для модернізації об'єкта
  • 207
  • 202
  • 631
  • 631
  • 7500
  • 5000
2. Нараховано податковий кредит з ПДВ
(пров. одночасно з пров. 1)
641 631 2500
3. Сплачено за придбані матеріальні цінності 631 311 15000
4. Придбані деталі використано на модернізацію об'єкта (зараховано до складу капітальних витрат) 152 202 5000
5. Придбані запчастини використано на ремонт об'єкта (зараховано до складу витрат звітного періоду) 977 207 7500
6. Нараховано заробітну плату робітникам, зайнятим на модернізації об'єкта 152 661 3700
7. Нараховано страхові збори, що пов’язані з виплатою зарплати за проведення модернізації і сплачуються за рахунок роботодавця:
  1. збір на обов'язкове державне пенсійне страхування
  2. збір на обов'язкове державне соціальне страхування
  3. збір на обов'язкове державне соціальне страхування на випадок безробіття
  • 152
  • 152
  • 152
  • 651
  • 652
  • 653
  • 1180
  • 150
  • 550
8. Нараховано заробітну плату робітникам, зайнятим на ремонтних роботах 977 661 800
9. Нараховано страхові збори, що пов'язані з виплатою зарплати за виконання ремонтних робіт і сплачуються за рахунок роботодавця:
  1. збір на обов'язкове державне пенсійне страхування
  2. збір на обов'язкове державне соціальне страхування
  3. збір на обов'язкове державне соціальне страхування на випадок безробіття
  • 977
  • 977
  • 977
  • 651
  • 652
  • 653
  • 250
  • 30
  • 10
10. Капітальні витрати (витрати, понесені у зв'язку з модернізацією) зараховуються на збільшення первісної вартості об’єкта 104 152 10580
11. Витрати, понесені у зв'язку з проведенням ремонту, зараховуються на зменшення фінансових результатів звітного періоду 793 977 8590

Модернізація і ремонт машин та обладнання. Підрядний спосіб.

Таблиця 2

№ з/п Зміст операції Обороти по рахунках
Основні господарські операції Операції по розрахунках за податками Сума
Дт Кт Дт Кт
1. Роботи з модернізації об'єкта прийнято за актом, а їх вартість зараховано до складу капітальних витрат 152 631 14000
2. Нараховано податковий кредит з ПДВ
(пров. одночасно з пров. 1)
641 631 2800
3. Виконання ремонтних робіт прийнято за актом, а їх вартість зараховано до складу витрат звітного періоду 977 631 5700
4. Нараховано податковий кредит з ПДВ
(пров. одночасно з пров. 3)
641 631 1140
5. Сплачено підрядникам за виконані роботи 631 311 23640
6. Капітальні витрати (витрати, понесені у зв'язку з модернізацією) зараховуються на збільшення первісної вартості об'єкта 104 152 14000
7. Витрати, понесені у зв'язку з проведенням ремонту, зараховуються на зменшення фінансових результатів звітного періоду 793 977 5700

Приклади, наведені у Табл. 1 і Табл. 2, загалом охоплюють усі ситуації, за яких можуть проводитися поліпшення і ремонт основних засобів. Якщо ж поліпшуються не лише машини й обладнання (тобто проводиться не лише модернізація), а й приміщення, будівлі, в яких вони розташовані, — то таке поліпшення називатиметься реконструкцією. А оскільки реконструкція — це цілий комплекс робіт (у тому числі і до-, і перебудова, і модернізація), то й бухгалтерські проведення мають відображати весь комплекс. Загалом проведення з відображення реконструкції виробництва не відрізняються від щойно наведених — можливо, лише за їх кількістю та ще різноманітністю субрахунків, адже реконструкції підлягає певна сукупність різних об’єктів, а не окремі одиниці. Однак відображати роботи з реконструкції потрібно пооб’єктно. Тому, оскільки передбачити в одній схемі бухгалтерських проведень якусь універсальну для всіх підприємств ситуацію з реконструкції виробництва практично неможливо, а навіть якби нам це й вдалося, то в цій таблиці все одно не було б жодного такого проведення, якого не наведено в попередніх, — ми пропонуємо читачам розібратися у цьому питанні самостійно. Головне, що треба запам’ятати, — у бухобліку вартість робіт з реконструкції і модернізації відноситься до складу капітальних витрат, а отже, і згодом на збільшення первісної вартості відповідних об’єктів, а вартість ремонтних робіт (немає значення, капітальний це ремонт чи поточний) зараховується до складу витрат звітного періоду. Що стосується податкового обліку, то він значно відрізняється від бухгалтерського. У ньому і реконструкція, і модернізація, і ремонт — усе це поліпшення. І вартість робіт з такого «поліпшення» майже цілком зараховується на збільшення вартості відповідних груп основних фондів. За винятком десяти відсотків, які підприємство має право зарахувати до складу валових витрат і про які згадувалося на початку цього розділу (див. вище цитату з Закону про оподаткування прибутку).

1 Усі наведені визначення термінів (реконструкція, модернізація, ремонт) є результатом авторського співставлення різних формулювань, узятих з різних спеціальних (бухгалтерських, економічних) словників, виданих в різні часи (як радянські, пострадянські, так і сучасні). З усіх цих джерел автор взяла найсуттєвіші характеристики відповідного процесу і об’єднала в єдине визначення.

методология бухгалтерского учета