Реконструкція, модернізація та ремонт основних засобів

Поліпшення як реконструкція і модернізація основних засобів. Ремонт як відновлення первісного ресурсу об’єкта.

У значеннях цих термінів нам допоможе розібратися цитата із Закону про оподаткування прибутку: «...Проведення всіх видів ремонту, реконструкції, модернізації та інших видів поліпшення основних фондів» (пп. 8.1.2). Отже, у податковому сенсі слід розуміти, що ремонт, реконструкція і модернізація — усе це види поліпшень.

Таким чином, стає зрозумілим, що модернізація стосується обладнання (машин, устаткування), реконструкція — підприємства загалом або його виробничих підрозділів (цехів, дільниць), а ремонтний процес — кожного окремого об'єкта чи його складової.

Ми не можемо знати, що мали на увазі автори Закону про оподаткування прибутку під словами: «та інші види поліпшення». Можливо, технічне переозброєння, про яке згадується у п. 8.7 цього Закону. Однак технічне переозброєння не є видом поліпшення основних засобів, бо означає майже повну заміну старих машин і обладнання на нові. Майже, бо деякі з них при цьому тільки модернізуються, але ж про модернізацію вже згадувалося. Отже, технічне переозброєння не входить до «інших видів поліпшення». Можливо, думка авторів Закону щодо «інших видів поліпшення» є зрозумілою авторам ПБО 7. Цитата: «14. Первісна вартість основних засобів збільшується на суму витрат, пов’язаних з поліпшенням об’єкта (модернізація, модифікація, добудова, дообладнання, реконструкція тощо), що приводить до збільшення майбутніх економічних вигод, первісно очікуваних від використання об’єкта». Отже, за ПБО 7, поліпшення — це не ремонт, але водночас поліпшення — це не тільки модернізація і реконструкція, а ще й «модифікація, добудова, дообладнання». Про «тощо» краще не згадувати, бо й перерахованого забагато. Зокрема, добудова — це один з видів реконструкції, дообладнання — один з видів модернізації. Щодо «модифікації» — то модифікація жодним чином не стосується якихось «поліпшень» основних засобів, це статистичний термін, який, простіше кажучи, означає зміни, надання нових рис старим параметрам.

Для довідки. Є бухгалтерська модифікація, і означає вона рух активів, який змінює валюту балансу. Бухгалтерська модифікація буває компенсаційна і результатна. Шкода, що ця розмова зараз «не в тему». Про це — іншим разом, при нагоді.

Як з’ясувалося, за податковими законами, поліпшення включає в себе всі види ремонтів (слід розуміти: і капітальний, і середній, і поточний, а також плановий та аварійний). За бухгалтерськими стандартами, ремонт як такий до поліпшення основних засобів не належить, і відповідно — витрати на проведення всіх видів ремонту не збільшують балансової вартості об’єкта, а зараховуються до витрат відповідного звітного періоду. Цитата з ПБО 7: «15. Витрати, що здійснюються для підтримання об’єкта у робочому стані (отже, витрати на ремонт. — Р.Г.) та одержання первісно визначеної суми майбутніх економічних вигод від його використання, включаються до складу витрат».

Залишилося навести для порівняння цитату із Закону про оподаткування прибутку: «8.7.1. Платники податку мають право протягом звітного року віднести до валових витрат будь-які витрати, пов’язані з поліпшенням основних фондів, у сумі, що не перевищує 10 відсотків сукупної балансової вартості груп основних фондів на початок звітного року».

Висновок. За податковими канонами, поліпшення — це і реконструкція, і модернізація, і всі види ремонтів. Витрати на будь-які поліпшення основних засобів збільшують вартість відповідної групи основних фондів, за винятком десяти відсотків таких, понесених протягом року, витрат, Ці десять відсотків зараховуються до складу валових витрат (на зменшення бази оподаткування).

За бухгалтерськими канонами, поліпшення — це реконструкція і модернізація. Ремонт до поліпшення не входить, що абсолютно правильно, бо ремонт — це лише підтримання об’єкта в робочому стані. Після ремонту нічого не поліпшується, а лише відновлюється первісний ресурс об’єкта.

Модернізація основних засобів

Модернізація і ремонт машин та обладнання. Господарський спосіб

Таблиця 1.

Модернізація і ремонт машин та обладнання. Підрядний спосіб.

Таблиця 2

Приклади, наведені у Табл. 1 і Табл. 2, загалом охоплюють усі ситуації, за яких можуть проводитися поліпшення і ремонт основних засобів. Якщо ж поліпшуються не лише машини й обладнання (тобто проводиться не лише модернізація), а й приміщення, будівлі, в яких вони розташовані, — то таке поліпшення називатиметься реконструкцією. А оскільки реконструкція — це цілий комплекс робіт (у тому числі і до-, і перебудова, і модернізація), то й бухгалтерські проведення мають відображати весь комплекс. Загалом проведення з відображення реконструкції виробництва не відрізняються від щойно наведених — можливо, лише за їх кількістю та ще різноманітністю субрахунків, адже реконструкції підлягає певна сукупність різних об’єктів, а не окремі одиниці. Однак відображати роботи з реконструкції потрібно пооб’єктно. Тому, оскільки передбачити в одній схемі бухгалтерських проведень якусь універсальну для всіх підприємств ситуацію з реконструкції виробництва практично неможливо, а навіть якби нам це й вдалося, то в цій таблиці все одно не було б жодного такого проведення, якого не наведено в попередніх, — ми пропонуємо читачам розібратися у цьому питанні самостійно. Головне, що треба запам’ятати, — у бухобліку вартість робіт з реконструкції і модернізації відноситься до складу капітальних витрат, а отже, і згодом на збільшення первісної вартості відповідних об’єктів, а вартість ремонтних робіт (немає значення, капітальний це ремонт чи поточний) зараховується до складу витрат звітного періоду. Що стосується податкового обліку, то він значно відрізняється від бухгалтерського. У ньому і реконструкція, і модернізація, і ремонт — усе це поліпшення. І вартість робіт з такого «поліпшення» майже цілком зараховується на збільшення вартості відповідних груп основних фондів. За винятком десяти відсотків, які підприємство має право зарахувати до складу валових витрат і про які згадувалося на початку цього розділу (див. вище цитату з Закону про оподаткування прибутку).