Учет производства и реализации продукции пчеловодства

Лазарева Светлана Александровна. Медовый Спас. 2010 г.

Решение разводить пчел, обычно, принимают сельхозпредприятия, в которых возникла в этом потребность, и созрели условия для их содержания. Потребность, как правило, объясняется необходимостью в опылении выращиваемых в хозяйстве медоносных культур: гречиха, подсолнечник, плодово-ягодные и другие культуры. Размер будущей пасеки определяется площадью, занимаемой такими культурами, поскольку они должны стать и кормовой базой для пасеки, и основой для получения товарного меда. Подобное направление деятельности в пчеловодстве квалифицируется как медово-опылительное.

Если основной целью является получение товарного меда, то такое направление квалифицируется как медово-товарное.1 Последнее более характерно для пчеловодческих хозяйств, не имеющих собственной кормовой базы, но расположенных вблизи к таковой. Забегая вперед, следует сказать, что в этом случае все затраты на содержание пасеки, из-за невозможности отнести их часть на продукцию растениеводства (садоводства, полеводства), ложатся на себестоимость продуктов пчеловодства. И наоборот, если направление деятельности сугубо опылительное (что бывает крайне редко), то все затраты на содержание пасеки ложатся на себестоимость продукции растениеводства. Но о себестоимости чуть ниже.

Отдельное направление деятельности в пчеловодстве, характерное для южных районов – разведенческое, т. е. основной целью которого является размножение пчел, формирование отводков (пакетов) и выведение маток на продажу. Что, однако, не отменяет и такой цели как получение товарного меда, воска, прополиса и другой продукции пчеловодства. Другое дело, что в разведенческих хозяйствах все прочие результаты деятельности имеют небольшой удельный вес в общем итоге.

Таким образом, определяется направление деятельности пчеловодческого хозяйства – по тому, какова его главная конечная цель, по тому, ради чего оно было создано, от какого направления деятельности получается самый высокий финансовый результат. В определении же цели немаловажным фактором является природно-климатическая среда.

Если же результаты медово-опылительного, медово-товарного и разведенческого направлений по удельному весу примерно равные, то пчеловодческое хозяйство считается комплексным. Следует подчеркнуть: что речь идет о финансовых результатах. Объемы же продукции в любом случае находятся в разных соотношениях.

Объектом калькуляции в пчеловодстве является единица каждого вида валовой продукции: 1 ц меда, 1 ц воска, 1 кг прополиса, 1 новая пчелиная семья, 1 плодная матка и т.д. по всему ряду получаемых продуктов.2 Основой для калькуляции являются фактические затраты. Учет затрат ведется на едином затратном субсчете счета 20 «Пчеловодство» или на соответствующем субсчете счета 23, если пчеловодство является вспомогательным производством, например, когда пасека содержится только для опыления растений, т.е. направление деятельности сугубо опылительное. Ни в том, ни в другом случае разделять счет «Пчеловодство» по видам получаемой продукции нецелесообразно.

На едином затратном счете «Пчеловодство» (здесь и далее берем для примера субсчет счета 20) затраты в течение года накапливаются, а итоговая сумма по окончании года распределяется на каждый вид продукции одним из двух способов:

  1. соответственно объемам реализации каждого вида продукции,
  2. путем применения коэффициента у.м.е. (условные медовые единицы), где в качестве единицы принимается 1 кг меда, и все остальные продукты приравниваются к нему.

Второй способ считается более надежным, т. к. первый не позволяет учитывать т.н. нетоварную продукцию – ту, которая произведена, но осталась в ульях для обеспечения жизнедеятельности и работоспособности пчелиных семей (фуражный мед3, воск в рамках и т.д.). Эти коэффициенты периодически изменяются, но в среднем, для примера, выборочно приведем такие:4

Продукты пчеловодства Условные медовые единицы (кг)
1 кг меда 1,0
1 кг воска 2,5
1 новая семья 5,0
1 плодная матка на продажу 2,0
1 кг маточного молочка 440,0
1 кг прополиса 12
1 кг цветочной пыльцы 6,5

Методическими рекомендациями №735 для разных продуктов пчеловодства предусмотрены разные единицы измерения. В соответствии с этим и следует составлять калькуляцию себестоимости. Так, для меда или воска калькуляция составляется на 1 центнер, для прополиса – 1 килограмм, для пыльцы, маточного молочка, яда пчелиного – 1 грамм, для маток – 1 штука, для работ по опылению культур – 1 гектар посевов. Но это потом, после определения удельного веса каждого вида продукции в общем объеме фактических затрат, и здесь без у.м.е. не обойтись.

Себестоимость 1 у.м.е. (она же – себестоимость 1 кг меда) определяется как частное от деления объема понесенных за отчетный период (год) затрат на общее количество произведенной продукции, исчисленной в условных медовых единицах. Для определения себестоимости всех остальных продуктов пчеловодства следует умножить полученный результат на соответствующий коэффициент. В расчет принимается вся произведенная продукция – валовый объем меда, валовый объем воска и т.д.

Валовый показатель включает в себя как товарную продукцию (тот же мед, изъятый из ульев на продажу), так и ту, что осталась в ульях для обеспечения их жизнедеятельности. Из валового выхода меда исключают только скормленный пчелам сахар. Товарный объем меда определяется вычитанием объема меда, оставленного в ульях (из расчета 18-20 кг на одну пчелосемью), из валового объема.

Аналогично и с воском: валовый объем воска включает в себя и воск, оставленный в ульях для восстановления сотов и запечатывания меда. К товарному воску относится весь воск и восковое сырье, сдаваемое хозяйством в обмен на вощину, а так же отстроенные соты, которые продают вместе с отводами и/или медом. Валовый выход воска (на одну пчелосемью) определяется специальной формулой.6

Для всех прочих продуктов пчеловодства товарный объем равен валовому. Они подлежат учету при изъятии и передаче на склад или в реализацию.

Итоги деятельности за сезон подводят по данным, полученным в результате осенней ревизии пасеки. Порядок проведения ревизии обычный для инвентаризации: издается приказ, назначается комиссия в составе компетентных должностных лиц и т.д. Результаты по каждой пчелиной семье записываются в пасечный журнал оперативного учета, и затем все необходимые сведения переносятся в специальную ведомость, где выводятся итоговые данные, которые впоследствии и отражаются в Акте ревизии. Образцы форм Пасечного журнала, Ведомости и Акта ревизии можно найти в соответствующих справочниках и пособиях по пчеловодству. Весенняя ревизия пасек так же проводится, но уже с другой целью – выявления результатов зимовки и подготовки пчел к медосборному сезону.

Продуктивность пчелиной семьи (медовая, восковая) зависит от ряда внешних и внутренних факторов, составляющих целый комплекс условий (климатических в данной местности, погодных в данном сезоне, состояния кормовой базы, численности самой семьи, состояния здоровья матки, возраста и породы пчел и т.д.). Определение продуктивности семьи на тот или иной период времени – предмет специального практического исследования профессионалов в области пчеловодства.

Бухгалтерский учет продукции пчеловодства, – поскольку этот вид деятельности относится к сезонным производствам, а, значит, её фактическую себестоимость до окончания периода определить невозможно, – целесообразно вести с применением счета 40 «Выпуск продукции», т. е. по плановой (нормативной) себестоимости, которая определяется ежегодно калькуляцией.

По дебету счета 40 отражается фактическая себестоимость, по кредиту – плановая. Фактическая себестоимость первоначально формируется на счете 20 в течение всего года, по мере признания понесенных затрат на производство и выпуск продукции. Плановая (нормативная) себестоимость отражается так же в течение года, по мере осуществления хозяйственных операций. По окончании отчетного периода накопленная т.о. фактическая себестоимость списывается со счета 20 в дебет счета 40. При этом сумма затрат списывается не вся – часть её (определенная результатами осенней инвентаризации и установленной нормой меда и воска на одну пчелиную семью) остается на счете 20 как незавершенное производство (НЗП).

Путем сопоставления оборотов по дебету и кредиту счета 40 выявляются отклонения фактической себестоимости от плановой. Перерасход отражается дополнительной проводкой Дт90 Кт40, а экономия сторнируется, и, т.о. счет 40 в конце года закрывается.

Учет пчелиных семей вместе с ульями, рамками и прочим инвентарем ведется на субсчете «Пчеловодство» счета 11 «Животные на выращивании и откорме». На этот счет («Пчеловодство») они приходуются по фактический стоимости приобретения. Пустые ульи, как правило, учитываются на счете 01 «Основные средства».

Учет доходов от реализации продукции пчеловодства целесообразно вести на соответствующих субсчетах счета 90.1 «Продажи». Так, для учета объемов реализации меда есть смысл открыть счет 90.1.1 «Доходы от продажи меда», для учета объемов реализации воска – счет 90.1.2 «Доходы от продажи воска» и т.д.

Учет расходов, как уже было сказано, ведется на едином затратном счете (20 или 23, в зависимости от цели содержания пасеки) в течение всего отчетного периода. Далее, после того, как себестоимость каждого вида продукции определена, часть этих затрат остается на общем счете 20 (23), а сумма, распределенная по у.м.е. на все виды произведенной продукции, распределяется по соответствующим субсчетам счета 90.2 «Себестоимость продаж» (см. проводки ниже). Если пасека содержится, кроме прочего, и в целях опыления выращиваемых в хозяйстве медоносных культур, то после вычета из общей суммы объема незавершенного производства, определенная доля затрат списывается на себестоимость этих культур. Какая именно – зависит от вида растений и от того, в каких условиях они выращиваются: на открытом грунте или в закрытом (теплицы).

Итак, если учет продуктов пчеловодства ведется по плановой себестоимости (а иначе не получится), фактическую их себестоимость отражают уже по завершении отчетного периода с кредита счета 20 на счет 40 (см. пров.4):

  1. Дт 20 Кт 10, 13, 70, 69 – отражаются затраты, понесенные в связи содержанием пасеки.
  2. Дт 11 Кт 40 – приходуются новые семьи, разведенные в течение сезона, выращенные в хозяйстве матки, а так же вся продукция, которая в течение сезона собирается в ульях: мед, воск и пр. (по плановой себестоимости).
  3. Дт 43 Кт 11 – приходуются продукты пчеловодства, предназначенные для продажи (по плановой себестоимости).
    Проводка 3 (Дт 43 Кт 11) выполняется с единого счета 11 в дебет разных аналитических счетов, соответствующих видам продукции.

Реализация продуктов пчеловодства отражается в учете по факту отгрузки/передачи продукции покупателям и предъявления счетов к оплате. Соответствующие проводки регистрируются в течение всего периода (сезона), по мере признания каждого факта реализации:

  1. Дт 62 Кт 90.1 – выручка от реализации продуктов пчеловодства (согласно выставленным к оплате счетам), и одновременно
  2. Дт 90.2 Кт 43 – продукты пчеловодства списываются в реализацию по плановой себестоимости (в разрезе аналитики).

В конце года, на основании данных инвентаризации по состоянию на конец дня 31 декабря:

  1. Дт 40 Кт 20 – списываются фактические затраты, понесенные в связи содержанием пасеки.
    Этой проводке (Дт 40 Кт 20), поскольку она регистрируется по окончании отчетного периода, предшествуют все операции, какие проводятся в течение всего периода (возможно, ежедневно) с продуктами, получаемыми за сезон (см. пров.2) и имеющимися в запасе от прошлых сезонов. В том числе их списание в продажу.
  2. Дт 90.2 Кт 40 – отражаются отклонения (прямая проводка в случае перерасхода или сторнировочная в случае экономии).
    Эта проводка (Дт 90.2 Кт 40) выполняется в разрезе аналитических счетов к счету 90.2 в суммах, соответствующих объемам фактической реализации каждого вида продукции, но с единого счета 40, который в итоге закрывается.

1 В некоторых источниках это направление называется медово-восковое.

2 Единицы исчисления себестоимости продукции приведены в приложении № 1 к приказу Минсельхоза России от 6 июня 2003 г. № 792.

3 Фуражный мед – он же кормовой.

4 Сведения взяты автором из популярных справочников. Перечень продуктов пчеловодства не исчерпывающий.

5 Методические рекомендации по бухгалтерскому учету животных на выращивании и откорме в сельскохозяйственных организациях, утв. Приказом Минсельхоза РФ от 02.02.2004г. №73.

6 В специальных справочниках она упоминается как Формула Титова. Приводить её здесь автор не считает необходимым, среди специалистов она широко известна.

методология бухгалтерского учета