Справедливая стоимость биологических активов

Charles Cottet (1863-1925). Selling Livestock.

Из п.9 IAS 41 следует, что справедливая стоимость biological assets определяется как текущая рыночная цена за вычетом расходов, ожидаемых на месте будущей продажи (Point-of-sale costs). Примерно такой же подход применяется и к оценке сельхозпродукции. Она оценивается по справедливой стоимости, установленной на момент сбора урожая, за вычетом расходов, которые предположительно могут возникнуть на месте продажи. Это та оценка, по которой сельхозпродукция затем переводится в категорию запасов и к учету которой в дальнейшем применяется IAS 2 (п.13 IAS 41).

В процессе учета биоактивы требуют пересмотра оценки на каждую отчетную дату (п.12 IAS 41), поскольку в процессе биотрансформаций происходят количественные и/или качественные изменения, безусловно, оказывающие влияние на их стоимость. И, поскольку первоначальная оценка биологических активов на каждую отчетную дату пересматривается на предмет соответствия их стоимости текущим рыночным условиям, то в таком случае пропадает необходимость начисления амортизации на стоимость долгосрочных биоактивов. Так, по мере старения основного стада его справедливая стоимость снижается, а, например, справедливая стоимость многолетних насаждений, по мере их роста повышается.

Справедливая стоимость биоактива зависит от его местоположения и состояния на момент оценки. Так, справедливой стоимостью крупного рогатого скота на ферме является его цена в текущий момент на соответствующем рынке за вычетом расходов, ожидаемых на месте продажи.

К расходам, ожидаемым на месте продажи (point-of-sale costs), относятся:

  • комиссионные вознаграждения брокерам и дилерам
  • биржевые сборы
  • налоги и пошлины, которыми облагаются операции продаж

Не относятся к расходам, учитываемым в справедливой стоимости, транспортные и другие виды расходов, связанные с доставкой активов на место продажи (п.9 IAS 41). Справедливая стоимость биоактивов, как и сельхозпродукции, от них полученной, должна отражать конъюнктуру рынка и не должна зависеть от расстояния до места продажи этих активов, которое у каждого сельхозпроизводителя разное. Проще говоря: справедливая стоимость определяется такой, какой она должна сложиться после доставки активов туда, где их предполагается продать.

И вот что важно понимать. Сумма ожидаемых расходов на месте возможной продажи принимается во внимание только при оценке биоактивов, но не учитывается на балансе как таковая, т. е. проводками её обставлять не следует. Хотя и не запрещено (для тех, кто любит повозиться с условными суммами).

Пример.

Текущая рыночная цена партии только что собранного и планируемого к продаже зерна составляет 100,0 тыс. у.е. Транспортные расходы по доставке на районный элеватор – 10,0 тыс. у.е. Комиссионное вознаграждение торговому агенту – 5,0 тыс. у.е. Таким образом, справедливая стоимость этой партии зерна равняется 95,0 тыс. у.е. Соответственно, по этой стоимости зерно и будет учитываться по статье «Запасы» до его продажи.

При расчете справедливой стоимости цена, по которой заключены договора на продажу сельхозпродукции в будущем (цена, определенная форвардным контрактом) не обязательно принимается во внимание (п.16 IAS 41). Балансовая (она же – справедливая за вычетом ожидаемых на месте будущей продажи расходов) стоимость должна отражать ту рыночную среду, в которой сделка может состояться на дату баланса, а не ценовой прогноз на будущее.

При отсутствии активного рынка для определения справедливой стоимости используют информацию из других доступных источников. Как вариант: исходя из базовых отраслевых цен на другую продукцию, которые могут послужить основой для расчета справедливой стоимости данного актива (например, когда цена на крупный рогатый скот определяется исходя из цен на говядину). Варианты поиска показателей, необходимых для расчета справедливой цены см. в п.18 IAS 41.

При отсутствии данных о рыночных ценах на биоактивы, не готовые к продаже (например, только что полученного приплода и ему нужно время чтобы дозреть) справедливую стоимость рассчитывают как дисконтированную стоимость ожидаемых денежных потоков, исключая при этом любой прирост стоимости в результате биотрансформации этих активов в будущем.

И, наконец, если справедливую стоимость невозможно определить с достаточной степенью достоверности (данные о рыночных ценах на аналогичные активы отсутствуют, а альтернативные расчеты не отличаются надежностью), биологические активы оцениваются по себестоимости за вычетом амортизации и убытков от обесценения, т. е. так же, как согласно IAS 16 оцениваются основные средства. Но только до того момента, когда появляются основания оценить эти биоактивы по справедливой стоимости см. п.30 IAS 41). И, как только эти биоактивы получают справедливую оценку, начисление амортизации прекращается.

методология бухгалтерского учета