Представительские расходы: предъявитель сего угощал...

Минфин в Письме ФНС от 08 мая 2014 г. № ГД-4-3/8852 «О документальном подтверждении представительских расходов», вслед за Письмом от 10 апреля 2014 г. № 03-03-Р3/16288 «О документах, подтверждающих при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций представительские расходы», делится ярким открытием: конкретного перечня документов, каковыми представительские расходы должны подтверждаться, Глава 25 НК РФ не содержит. В связи с чем заключается очевидное, ставшее для Минфина таковым лишь сейчас: любые документы, оформленные надлежащим образом, сиречь отвечающие критериям ст.9 Закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете», могут служить основанием для подтверждения соответствующих расходов.

Считается, что сказать нечто такое было необходимо в связи с Планом мероприятий «Совершенствование налогового администрирования», утвержденным Распоряжением Правительства РФ от 10.02.2014 г. № 162-р. Действительно, пункт 10 раздела IY этого Плана мероприятий содержит упоминание о представительских расходах. Этим пунктом с апреля 2014 г. для коммерческих организаций отменены командировочные удостоверения. А, стало быть, авансовый отчет подается в бухгалтерию без этого, некогда обязательного, приложения. Но. Учитывая тот факт, что в обычной деловой практике представительские расходы связываются с прибытием гостей, а не наоборот – с визитами в гости (ибо в таком случае речь надо вести не о представительских расходах, а о банальной взятке), то о командировочных удостоверениях в контексте учета представительских расходов речи быть не могло и до издания Плана мероприятий.

Фактически получается: Письмо Минфина «О документальном подтверждении...» – ни о чем. Или, если угодно – о том, что любые надлежаще оформленные первичные документы, свидетельствующие об обоснованности и производственном характере расходов, могут служить их (расходов) подтверждением. Не ново, да?

Но вот на что хочу обратить внимание коллег, что называется – пользуясь случаем. Практика показывает, что молодые мои коллеги из числа главных бухгалтеров зачастую пренебрегают одним старым-престарым правилом: никогда не составлять первичный документ своей собственной рукой. Кроме бухгалтерских справок, – они, как известно, составляются для обоснования исправления допущенных в прошлом ошибок или расчета суммы проводки, если таковой требуется. В остальном все первичные документы должны составляться должностными лицами, ответственными за фактическое осуществление операций. Так, авансовые отчеты – теми, кому наличные (или корпоративные карты) на определенные цели были выданы; расходные накладные – кладовщиками, расходные и приходные ордера – кассирами, акты – очевидцами из числа ответственных должностных лиц и т.д. Обратите внимание: любая стандартная форма учета [остатков, движения и оценки] каких-либо активов содержит строку для подписи ответственного лица. Некоторые формы, наряду со строкой подписи ответственного за операцию лица, содержат строку подписи главного бухгалтера, но никогда – только главного бухгалтера. Если же главбух поставит свою подпись под документом как ответственное за операцию лицо, значит, он всю ответственность за ведение данной операции возлагает на себя. Замечу: криминального в том ничего нет, но отвечать за фактическое осуществление операции, если, не дай бог, она проводилась юридически небезупречно, приготовьтесь.

Когда-то, очень давно, еще не знавшие компьютеров бухгалтеры неукоснительно соблюдали это правило. Не забывать его весьма способствовало то унылое обстоятельство, что формами первичных документов подразумевалось ручное их заполнение. В наши дни заполненная форма выдается компьютером, поэтому всё, что остается сделать вручную – это подписать её, т.о. сделав документом. Подразумевается, что поставившее свою подпись ответственное лицо и есть его (документа) составитель. Не советую об этом забывать.

«Лицо, на которое возложено ведение бухгалтерского учета, и лицо, с которым заключен договор об оказании услуг по ведению бухгалтерского учета, не несут ответственности за соответствие составленных другими лицами первичных учетных документов свершившимся фактам хозяйственной жизни» (п. 3 ст.9 Федерального Закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете»). Стало быть, в противном случае несут всенепременно.

Здесь нелишне отметить следующее. Любое нововведение, связанное с оборотом первичных документов, – будь то упрощение или усложнение, или что бы то ни было еще, – никоим образом не упрощает и не усложняет работу бухгалтера, эти документы принимающего. Просто потому, что составление и оформление первичного документа – не только не его обязанность, но и права такого у него нет. Он должен принять документ к проводке, если таковой надлежаще оформлен, если же нет – вернуть отчитывающемуся лицу.

При всем притом, что одним из принципов бухгалтерского учета провозглашается преобладание экономической сущности хозяйственной операции над юридической формой, следует помнить, что её экономическая сущность вытекает именно из юридической формы, каковую и отражает первичный документ, являясь основанием для проводки.

Теперь собственно о первичных документах, подтверждающих расходы, понесенные на представительские цели. В Письме Минфина России от 10 апреля 2014 г. № 03-03-Р3/16288 на этот счет приведен странный пример: «В частности, документом, подтверждающим обоснованность представительских расходов, может быть отчет о представительских расходах, утвержденный руководителем организации. При этом все расходы, перечисленные в отчете о представительских расходах, должны быть подтверждены соответствующим первичным документом». Странность в том, что подобный «отчет о представительских расходах», – некий реестр, под которым Минфин рекомендует собирать все первичные документы, так или иначе относящиеся к статье «Представительские расходы», – не имеет ни экономического смысла, ни юридического. Все эти расходы, буде они признаны относящимися к категории представительских, – так или иначе окажутся собранными под одной статьей, как отнесенные в дебет соответствующего счета затрат. Но, с кредита разных счетов – не так ли? А раз так (см. Порядок разбора первичных документов и дополнительно – Назначение учетных регистров по журнально-ордерной форме учета), то в собирании всех первичных бумажек под одним реестром (от кассовых до складских, включая гостиничные счета и пр.) не только отсутствует смысл, но и сама возможность их сосредоточения в одних руках. Поясню.

Должностное лицо, назначенное быть ответственным за организацию деловых переговоров, не может и не должно беспокоиться о каких-то квиточках и чеках – счета обслуживающих организаций направляются ими непосредственно в бухгалтерию организации, от имени которой осуществляется заказ. Копии банковских документов (выписок) также поступают непосредственно в бухгалтерию. Ну и так далее, и тому подобное. О каком едином «отчете о представительских расходах» Минфин ведет речь?

Да, действительно: Письмо не о бухгалтерском учете, а о налоговом. Но всё дело в том, что оригиналы первичных документов прилагаются к регистрам именно бухгалтерского учета. Без первичных документов бухгалтерского учета нет. Совсем. То есть, нельзя первичными документами жертвовать в пользу налогового учета. Конечно, никто не запретит собирать отдельные подшивки первички к налоговому учету, состоящие из копий, подшитых как заблагорассудится. Однако, бессмысленно: налоговому учету для обоснования расходов тоже нужны оригиналы. А таковые подшиваются в соответствии с правилами ведения бухгалтерского учета – по кредитовому признаку(1, 2).

Одно лишь напоминание, возможно, нелишнее: размер представительских расходов, в целях налогового учета, нормируется – см. п.2 ст.264 НК РФ.